IAS plus

Geschichte des IAS 28

Datum	Entwicklung
Juli 1986	Exposure Draft E28 Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen und Gemeinschaftsunternehmen
April 1989	IAS 28 Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen veröffentlicht	Wirksam ab 1. Januar 1990
1994	IAS 28 wurde umgestaltet
Dezember 1998	Änderung durch IAS 39 Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung	Wirksam ab 1. Januar 2001
18. Dezember 2003	IAS 28 Anteile an assoziierten Unternehmen veröffentlicht	Wirksam für Geschäftsjahre, die am oder nach dem 1. Januar 2005
10. Januar 2008	Geändert durch IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse (Verlust des maßgeblichen Einflusses)	Anzuwenden für Geschäftsjahre, die am oder nach dem 1. Juli 2009 beginnen
22. Mai 2008	Änderung durch Verbesserungen an den IFRS (Wertminderungstest)	Anzuwenden für Geschäftsjahre, die am oder nach dem 1. Januar 2009 beginnen
12. Mai 2011	Ersetzt durch IAS 28 Anteile an assoziierten Unternehmen und Gemeinschaftsunternehmen (2011)	Anzuwenden für Geschäftsjahre, die am oder nach dem 1. Januar 2013 beginnen

Vom IASB in Erwägung gezogene Änderungen

Keine

Zusammenfassung von IAS 28

Anwendungsbereich

IAS 28 ist auf alle Beteiligungen anzuwenden, bei denen ein Anteilseigner einen maßgeblichen Einfluss, jedoch keine Kontrolle oder gemeinsame Kontrolle ausübt, mit Ausnahme von Beteiligungen, die von einer Wagniskapitalorganisation gehalten werden, Investmentfonds, Unit Trusts und ähnlichen Unternehmen gehalten werden, die gemäß IAS 39 zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten sind, wobei Änderungen des beizulegenden Zeitwerts erfolgswirksam erfasst werden.

Schlüsseldefinitionen

Assoziiertes Unternehmen: ein Unternehmen, auf das ein Anteilseigner einen maßgeblichen Einfluss ausübt, aber keine Beherrschung oder gemeinschaftliche Führung ausübt.

Signifikanter Einfluss: die Möglichkeit, an den finanz- und geschäftspolitischen Entscheidungen mitzuwirken, aber keine Beherrschung.

Equity-Methode: Eine Bilanzierungsmethode, bei der eine Beteiligung zunächst mit den Anschaffungskosten angesetzt und in der Folge entsprechend dem Anteil des Anteilseigners am Nettovermögen des assoziierten Unternehmens (Beteiligungsunternehmens) angepasst wird.

Identifizierung von assoziierten Unternehmen

Ein Anteil von 20 % oder mehr an den Stimmrechten (direkt oder über Tochterunternehmen) deutet auf einen maßgeblichen Einfluss hin, sofern nicht eindeutig das Gegenteil nachgewiesen werden kann. Bei einem Anteil von weniger als 20 % wird davon ausgegangen, dass der Anteilseigner keinen maßgeblichen Einfluss ausübt, es sei denn, ein solcher Einfluss kann eindeutig nachgewiesen werden.

Das Bestehen eines maßgeblichen Einflusses eines Anteilseigners wird in der Regel auf eine oder mehrere der folgenden Arten nachgewiesen:

Vertretung im Vorstand oder einem gleichwertigen Leitungsgremium des Beteiligungsunternehmens
Teilnahme am politischen Entscheidungsprozess
wesentliche Geschäftsvorfälle zwischen dem Anteilseigner und dem Beteiligungsunternehmen
Austausch von Führungspersonal
Bereitstellung wesentlicher technischer Informationen

Potenzielle Stimmrechte sind ein Faktor, der bei der Entscheidung, ob ein maßgeblicher Einfluss besteht, zu berücksichtigen ist.

Bilanzierung von assoziierten Unternehmen

In seinem Konzernabschluss hat ein Anteilseigner Anteile an assoziierten Unternehmen nach der Equity-Methode zu bilanzieren, außer in den folgenden drei Ausnahmefällen:

Eine Beteiligung an einem assoziierten Unternehmen, das von einer Wagniskapitalgesellschaft oder einem Investmentfonds (oder einem ähnlichen Unternehmen) gehalten wird und das beim erstmaligen Ansatz als zu Handelszwecken gehalten gemäß IAS 39 eingestuft wird. Nach IAS 39 werden diese Anteile zum beizulegenden Zeitwert bewertet, wobei Änderungen des beizulegenden Zeitwerts im Ergebnis erfasst werden.
Eine Beteiligung, die gemäß IFRS 5 als zur Veräußerung gehalten eingestuft wird.
Ein Mutterunternehmen, das nach Paragraph 10 des IAS 27 von der Aufstellung eines Konzernabschlusses befreit ist, kann einen Einzelabschluss als seinen primären Abschluss aufstellen. In diesen Einzelabschlüssen können die Anteile an dem assoziierten Unternehmen nach der Anschaffungskostenmethode oder nach IAS 39 bilanziert werden.
Ein Anteilseigner muss die Equity-Methode nicht anwenden, wenn alle der folgenden vier Bedingungen erfüllt sind:
1. der Anteilseigner ist selbst ein hundertprozentiges Tochterunternehmen oder ein teilweise im Besitz befindliches Tochterunternehmen eines anderen Unternehmens und seine anderen Eigentümer, einschließlich derjenigen, die nicht anderweitig stimmberechtigt sind, wurden über die Nichtanwendung der Equity-Methode durch den Anteilseigner informiert und haben keine Einwände dagegen;
2. die Schuld- oder Eigenkapitalinstrumente des Anteilseigners werden nicht an einem öffentlichen Markt gehandelt;
3. der Investor hat seine Abschlüsse weder bei einer Wertpapieraufsichtsbehörde oder einer anderen Aufsichtsbehörde zum Zwecke der Emission von Instrumenten auf einem öffentlichen Markt eingereicht noch ist er im Begriff, dies zu tun; und
4. das oberste oder ein zwischengeschaltetes Mutterunternehmen des Investors erstellt einen der Öffentlichkeit zugänglichen Konzernabschluss, der den International Financial Reporting Standards entspricht.

Anwendung der Equity-Methode der Rechnungslegung

Grundprinzip. Bei der Equity-Methode wird eine Beteiligung zunächst mit den Anschaffungskosten angesetzt und in der Folge entsprechend dem Anteil des Anteilseigners am Periodenergebnis des assoziierten Unternehmens angepasst.

Ausschüttungen und andere Anpassungen des Buchwertes. Vom Beteiligungsunternehmen erhaltene Ausschüttungen vermindern den Buchwert der Anteile. Anpassungen des Buchwerts können auch aufgrund von Änderungen im sonstigen Ergebnis des Beteiligungsunternehmens erforderlich sein, die nicht in den Gewinn oder Verlust eingeflossen sind (z. B. Neubewertungen).

Potenzielle Stimmrechte. Obwohl potentielle Stimmrechte bei der Entscheidung, ob ein maßgeblicher Einfluss besteht, berücksichtigt werden, wird der Anteil des Anteilseigners am Gewinn oder Verlust des Beteiligungsunternehmens und an den Veränderungen des Eigenkapitals des Beteiligungsunternehmens auf der Grundlage der gegenwärtigen Eigentumsanteile bestimmt. Die mögliche Ausübung oder Umwandlung von potenziellen Stimmrechten ist dabei nicht zu berücksichtigen.

Impliziter Geschäfts- oder Firmenwert und Zeitwertanpassungen. Beim Erwerb von Anteilen an einem assoziierten Unternehmen ist jeder Unterschiedsbetrag (ob positiv oder negativ) zwischen den Anschaffungskosten und dem Anteil des Anteilseigners an den beizulegenden Zeitwerten der identifizierbaren Nettovermögenswerte des assoziierten Unternehmens gemäß IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse wie ein Geschäfts- oder Firmenwert zu behandeln. Angemessene Berichtigungen des Anteils des Anteilseigners an den Gewinnen oder Verlusten nach dem Erwerb werden vorgenommen, um zusätzliche Abschreibungen der abschreibungsfähigen oder abschreibungsfähigen Vermögenswerte des assoziierten Unternehmens auf der Grundlage des Überschusses ihrer beizulegenden Zeitwerte über ihre Buchwerte zum Zeitpunkt des Anteilserwerbs zu berücksichtigen.

Wertminderung. Die Wertminderungsindikatoren in IAS 39 Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, sind auf Anteile an assoziierten Unternehmen anzuwenden. Wenn eine Wertminderung angezeigt wird, wird der Betrag unter Bezugnahme auf IAS 36 Wertminderung von Vermögenswerten ermittelt. Der gesamte Buchwert der Beteiligung wird als ein einziger Vermögenswert auf Wertminderung geprüft, d. h. der Geschäfts- oder Firmenwert wird nicht gesondert geprüft. Der erzielbare Betrag einer Beteiligung an einem assoziierten Unternehmen wird für jedes einzelne assoziierte Unternehmen beurteilt, es sei denn, das assoziierte Unternehmen erwirtschaftet keine eigenständigen Cashflows.

Abschaffung der Equity-Methode. Die Anwendung der Equity-Methode ist zu dem Zeitpunkt einzustellen, zu dem der maßgebliche Einfluss endet. Der Buchwert der Beteiligung zu diesem Zeitpunkt sollte als neue Anschaffungskostenbasis angesehen werden.

Transaktionen mit assoziierten Unternehmen. Wird ein assoziiertes Unternehmen nach der Equity-Methode bilanziert, sind unrealisierte Gewinne und Verluste aus vorgelagerten (assoziiertes Unternehmen an Anteilseigner) und nachgelagerten (Anteilseigner an assoziiertes Unternehmen) Transaktionen in Höhe des Anteils des Anteilseigners an dem assoziierten Unternehmen zu eliminieren. Nicht realisierte Verluste sind jedoch nicht zu eliminieren, soweit die Transaktion Hinweise auf eine Wertminderung des übertragenen Vermögenswertes liefert.

Datum des Abschlusses des assoziierten Unternehmens. Bei der Anwendung der Equity-Methode hat der Anteilseigner den Abschluss des assoziierten Unternehmens zum gleichen Zeitpunkt wie den Abschluss des Anteilseigners zu verwenden, es sei denn, dies ist nicht durchführbar. Ist dies undurchführbar, so ist der letzte verfügbare Abschluss des assoziierten Unternehmens zu verwenden, wobei Anpassungen für die Auswirkungen aller bedeutenden Geschäftsvorfälle oder Ereignisse, die zwischen den Abschlussstichtagen eingetreten sind, vorzunehmen sind. Der Unterschied zwischen dem Abschlussstichtag des assoziierten Unternehmens und dem des Anteilseigners darf jedoch nicht mehr als drei Monate betragen.

Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden des assoziierten Unternehmens. Verwendet das assoziierte Unternehmen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die sich von denen des Anteilseigners unterscheiden, ist der Abschluss des assoziierten Unternehmens zum Zwecke der Anwendung der Equity-Methode an die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden des Anteilseigners anzupassen.

Verluste, die die Beteiligung übersteigen. Wenn der Anteil eines Anteilseigners an den Verlusten eines assoziierten Unternehmens seinem „Anteil an dem assoziierten Unternehmen“ entspricht oder diesen übersteigt, stellt der Anteilseigner die Erfassung seines Anteils an weiteren Verlusten ein. Der „Anteil an einem assoziierten Unternehmen“ ist der Buchwert der Anteile an dem assoziierten Unternehmen nach der Equity-Methode zusammen mit allen langfristigen Anteilen, die dem wirtschaftlichen Gehalt nach Teil der Nettoinvestition des Anteilseigners in das assoziierte Unternehmen sind. Nachdem der Anteil des Anteilseigners auf Null reduziert wurde, werden zusätzliche Verluste nur in dem Umfang durch eine Rückstellung (Verbindlichkeit) erfasst, in dem der Anteilseigner rechtliche oder faktische Verpflichtungen eingegangen ist oder Zahlungen für das assoziierte Unternehmen geleistet hat. Wenn das assoziierte Unternehmen später Gewinne ausweist, setzt der Anteilseigner die Erfassung seines Anteils an diesen Gewinnen erst dann wieder fort, wenn sein Anteil an den Gewinnen dem Anteil der nicht erfassten Verluste entspricht.

Teilweise Veräußerung von assoziierten Unternehmen. Verliert ein Anteilseigner den maßgeblichen Einfluss auf ein assoziiertes Unternehmen, so bucht er das assoziierte Unternehmen aus und erfasst im Gewinn oder Verlust die Differenz zwischen der Summe der erhaltenen Erlöse und aller zurückbehaltenen Anteile und dem Buchwert der Anteile an dem assoziierten Unternehmen zum Zeitpunkt des Verlustes des maßgeblichen Einflusses.

Einzelabschluss des Anteilseigners

Eine Bilanzierung nach der Equity-Methode ist im Einzelabschluss des Anteilseigners auch dann erforderlich, wenn ein Konzernabschluss nicht erforderlich ist, beispielsweise weil der Anteilseigner keine Tochterunternehmen hat. Eine Equity-Bilanzierung ist jedoch nicht erforderlich, wenn der Investor von der Aufstellung eines Konzernabschlusses nach IAS 27 befreit wäre. In diesem Fall würde das Mutterunternehmen anstelle der Equity-Bilanzierung die Anteile entweder (a) zu Anschaffungskosten oder (b) in Übereinstimmung mit IAS 39 bilanzieren.

Angaben

Die folgenden Angaben sind erforderlich:

Beizulegender Zeitwert von Anteilen an assoziierten Unternehmen, für die es veröffentlichte Preisnotierungen gibt
Zusammengefasste Finanzinformationen über assoziierte Unternehmen, einschließlich der aggregierten Beträge der Vermögenswerte, Schulden, Erträge, und des Ergebnisses
Erläuterungen, wenn Anteile von weniger als 20 % nach der Equity-Methode bilanziert werden oder wenn Anteile von mehr als 20 % nicht nach der Equity-Methode bilanziert werden
Verwendung eines vom Anteilseigner abweichenden Abschlussstichtags des assoziierten Unternehmens
Natur und Ausmaß etwaiger wesentlicher Beschränkungen der Fähigkeit der assoziierten Unternehmen, Finanzmittel in Form von Bardividenden an den Anteilseigner zu transferieren, oder Rückzahlung von Darlehen oder Vorschüssen
nicht erfasster Anteil an den Verlusten eines assoziierten Unternehmens, sowohl für die Berichtsperiode als auch kumuliert, wenn ein Anteilseigner die Erfassung seines Anteils an den Verlusten eines assoziierten Unternehmens eingestellt hat
Erläuterung zu jedem assoziierten Unternehmen, das nicht nach der Equity-Methode bilanziert wird
Zusammengefasste Finanzinformationen über assoziierte Unternehmen, entweder einzeln oder in Gruppen, die nicht nach der Equity-Methode bilanziert werden, einschließlich der Beträge der gesamten Aktiva, der gesamten Passiva, der Umsatzerlöse und des Ergebnisses

Die folgenden Angaben zu den Eventualverbindlichkeiten sind ebenfalls erforderlich:

Anteil des Anteilseigners an den gemeinsam mit anderen Anteilseignern eingegangenen Eventualverbindlichkeiten eines assoziierten Unternehmens
Eventualverbindlichkeiten, die dadurch entstehen, dass der Anteilseigner für alle oder einen Teil der Verbindlichkeiten des assoziierten Unternehmens gesamtschuldnerisch haftet

Venture Capital-Organisationen, Investmentfonds und andere ähnliche Unternehmen müssen Angaben über Art und Umfang wesentlicher Beschränkungen des Transfers von Finanzmitteln durch assoziierte Unternehmen machen.

Darstellung

Beteiligungen nach der Equity-Methode sind als langfristige Vermögenswerte zu klassifizieren.
Der Anteil des Anteilseigners am Gewinn oder Verlust von nach der Equity-Methode bilanzierten Beteiligungen und der Buchwert dieser Beteiligungen sind gesondert auszuweisen.
Der Anteil des Anteilseigners an der Aufgabe von Geschäftsbereichen dieser assoziierten Unternehmen ist ebenfalls gesondert auszuweisen.
Der Anteil des Anteilseigners an Veränderungen, die direkt im sonstigen Ergebnis des assoziierten Unternehmens erfasst werden, wird vom Anteilseigner ebenfalls im sonstigen Ergebnis erfasst, wobei die Angaben in der Eigenkapitalveränderungsrechnung gemäß IAS 1 Darstellung des Abschlusses erfolgen.